Diritto di superficie e impianti fotovoltaici: la Cassazione chiude il caso sulla tassazione
Una recente ordinanza della Corte di Cassazione, la n. 10783 del 22 aprile 2024, ha messo un punto fermo su una questione fiscale di grande rilevanza per il settore delle energie rinnovabili. Il compenso percepito dai proprietari terrieri per la costituzione di un diritto di superficie finalizzato all’installazione di impianti fotovoltaici non rientra tra i ‘redditi diversi’ e, pertanto, non è soggetto a tassazione IRPEF in quella specifica categoria. Questa decisione chiarisce un dubbio interpretativo che ha generato un significativo contenzioso tra contribuenti e Agenzia delle Entrate.
I fatti di causa: dalla costituzione del diritto all’avviso di accertamento
Il caso ha origine dalla decisione di alcuni proprietari di terreni agricoli di costituire un diritto di superficie a favore di una società per la realizzazione di impianti fotovoltaici. Per questa operazione, i proprietari avevano percepito un corrispettivo pro capite di 62.500 euro.
Successivamente, l’Agenzia delle Entrate aveva notificato loro degli avvisi di accertamento, recuperando a tassazione tale somma. Secondo l’Ufficio, quel compenso doveva essere qualificato come ‘reddito diverso’ ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera l) del TUIR, in quanto derivante dall’assunzione di un obbligo di ‘permettere’.
I contribuenti hanno impugnato gli avvisi, ottenendo ragione sia in primo grado (Commissione Tributaria Provinciale) sia in appello (Commissione Tributaria Regionale). L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, ha quindi proposto ricorso in Cassazione.
L’analisi della Cassazione sulla natura del diritto di superficie
La Corte Suprema, pur confermando la decisione a favore dei contribuenti, ha corretto la motivazione della sentenza d’appello. I giudici di secondo grado avevano erroneamente basato la loro decisione sul principio del divieto di doppia imposizione, ritenendo che il pagamento dell’imposta di registro sull’atto escludesse la tassazione ai fini IRPEF. La Cassazione ha chiarito che imposta di registro (indiretta) e IRPEF (diretta) sono tributi di natura diversa e possono coesistere.
Il cuore della decisione, invece, risiede nella corretta qualificazione giuridica del reddito percepito. La Corte ha stabilito che la costituzione di un diritto di superficie non può essere assimilata all’assunzione di un obbligo di fare, non fare o permettere.
Le motivazioni della decisione
La motivazione della Corte si basa su un consolidato orientamento giurisprudenziale (in particolare, le sentenze n. 2238/2021 e n. 15333/2014). I giudici hanno spiegato che:
- Natura del Diritto: Il diritto di superficie è un diritto reale di godimento, non un diritto personale. La sua costituzione trasferisce una facoltà tipica del diritto di proprietà, non si limita a creare un semplice obbligo di ‘permettere’ un’attività altrui.
- Interpretazione della Norma Fiscale: L’articolo 67, comma 1, lettera l) del TUIR, quando parla di obblighi ‘di permettere’, si riferisce a situazioni che generano diritti personali e non diritti reali. L’equiparazione, prevista da altre norme fiscali, tra trasferimento della proprietà e costituzione di diritti reali di godimento non è applicabile a questa specifica fattispecie.
In sostanza, la Corte ha tracciato una linea netta: la creazione di un diritto reale come quello di superficie è un’operazione che non rientra nel campo di applicazione della norma sui redditi diversi invocata dall’Agenzia delle Entrate. Pertanto, il compenso ricevuto dai proprietari terrieri non era tassabile in quella categoria.
Conclusioni
La decisione della Cassazione ha importanti implicazioni pratiche. Offre certezza giuridica ai proprietari di terreni che intendono concedere un diritto di superficie per progetti legati alle energie rinnovabili. Viene confermato che i compensi derivanti da tali operazioni non sono tassabili come ‘redditi diversi’ ai sensi dell’art. 67, co. 1, lett. l) del TUIR. Questa chiarezza è fondamentale per incentivare gli investimenti nel settore fotovoltaico e per evitare contenziosi fiscali basati su interpretazioni errate della normativa.
Il compenso per la costituzione di un diritto di superficie su un terreno agricolo è tassabile come ‘reddito diverso’?
No, secondo la Corte di Cassazione, i compensi percepiti per la costituzione di un diritto di superficie su un immobile non rientrano nella fattispecie impositiva dei redditi diversi di cui all’art. 67, comma 1, lett. l) del Tuir.
Perché la Corte ha escluso tale compenso dalla categoria dei redditi diversi?
La Corte ha chiarito che la norma sui redditi diversi (art. 67, co. 1, lett. l) si riferisce a obblighi ‘di permettere’ che generano diritti personali. La costituzione del diritto di superficie, invece, crea un diritto reale di godimento, una situazione giuridica diversa e non assimilabile a quella prevista dalla norma fiscale contestata.
L’aver già pagato l’imposta di registro impedisce la tassazione del reddito ai fini IRPEF?
No, la Corte ha specificato che il principio del divieto di doppia imposizione non era pertinente. L’imposta di registro (imposta indiretta) e l’IRPEF (imposta diretta) sono tributi di natura diversa e possono coesistere. La non tassabilità del compenso deriva dalla sua natura giuridica e dalla sua non riconducibilità alla categoria dei ‘redditi diversi’, non dal preventivo pagamento di un’altra imposta.